Д. В. Винницкий
Российское налоговое право

Полная версия

3. Отдельно необходимо указать на политико-правовые факторы, обусловливающие формирование автономии налогового права. В этом плане определенной вехой является принятие в 1993 г. Конституции РФ. Провозглашение Российской Федерации демократическим правовым и социальным государством, политика которого направлена на создание условий, обеспечивающих достойную жизнь и свободное развитие человека (ст. 1, 7 Конституции РФ), предопределило те требования, которым оно (современное российское налоговое право) должно отвечать, его задачи и функции. Из основных идей и концепций, воспринятых российской Конституцией, вытекает то, что с точки зрения конституционного права задачи государства в сфере налогообложения не могут ограничиваться решением проблемы исключительно материально-технического характера – аккумулирование средств в бюджетную систему в требуемом размере. Вопрос, поставленный перед налоговым правом, звучит иначе: какие специальные принципы и процедуры должны быть реализованы, чтобы стало возможно наиболее справедливым и экономически обоснованным образом распределить бремя публичных расходов между членами общества^[32]? Следовательно, на определенном уровне общественного развития идеи общественной солидарности, вопросы этики распределения^[33] обусловливают существенное усложнение системы налогово-правового регулирования (как ее материальной, так и процессуальной части).

Согласно подходам экономической науки, в ходе функционирования рыночной экономической системы в обществе объективно складывается определенный механизм распределения совокупного продукта^[34]. Такой механизм распределения доходов и материальных благ естественным образом не учитывает многие морально-этические и социальные проблемы, возникающие в ходе распределения. В целом рыночная система, понимаемая в данном случае как совокупность известных объективных экономических законов, приводит, как правило, в большей степени к значительно неравному распределению доходов, чем это желательно и допустимо для общества. Налоги в настоящее время признаются в качестве основных инструментов перераспределения доходов в обществе. Французские ученые Ж. Гроклод и Ф. Маршессу отмечают, что «забота о равенстве и эффективности заставляет исследовать огромное количество баз налогового взимания, каждая из которых отражает многообразие фактической деятельности налогоплательщиков»; «сложность современных налогов лишь отражение экономики, которая является плодом воображения предпринимателя»^[35].

Усложнение экономических отношений, с одной стороны, и стремление адекватно учесть сложность экономических отношений (что, в свою очередь, обусловлено требованиями экономической обоснованности налогообложения и необходимостью справедливого распределения налогового бремени), с другой стороны, неизбежно влекут увеличение и усложнение системы налогово-правовых норм. Данная система нуждается в четкой внутренней организации, что возможно лишь при условии точного взаимодействия составляющих ее частей, ее целостности, относительной замкнутости и автономии.

4. Статья 35 Конституции РФ и другие положения конституционного значения предусматривают защиту права частной собственности от посягательств третьих лиц, в том числе государства. Упоминавшиеся выше положения ГК РФ (ст. 1, 2) формулируют основные экономико-правовые принципы, закрепляющие недопустимость необоснованного вмешательства в дела частных лиц, свободу экономической деятельности, неприкосновенность собственности. На поддержание указанных базовых принципов, наиболее четко выраженных в фундаментальных положениях гражданского законодательства РФ, направлена также основная масса норм и институтов других отраслей российского права. В частности, уголовное и административное право содержат составы, предусматривающие ответственность за те или иные правонарушения (преступления) в сфере экономики, способные привести к ущемлению гражданских прав. Процессуальные отрасли права закрепляют формы защиты, принудительного обеспечения реализации гражданских прав. Трудовое, антимонопольное право, правовое регулирование несостоятельности (банкротства), валютное, бюджетное, банковское право и другие отрасли также учитывают отмеченные экономические принципы, прямо или косвенно направлены на их реализацию.

Вместе с тем ст. 35 Конституции РФ предусматривает возможность ограничения права собственности. В статье 1 ГК РФ устанавливается: гражданские права могут быть ограничены на основании федерального закона и только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства. В этом отношении налоговое право в силу своей природы и назначения выступает как единственная отрасль в правовой системе, основной функцией которой является ограничение гражданских прав, изъятие части собственности в целях реализации конституционно значимых публичных интересов^[36]. Это обстоятельство само по себе обусловливает относительно автономное положение налогового права в системе российского права.

5. Налог направлен на ограничение гражданских прав, изъятие частной собственности, однако в современной экономической, социологической и юридической литературе он все-таки трактуется как «либеральная техника». Этот тезис, в частности, был подробно обоснован французским ученым Арданом в его социологической теории налога^[37]. «Без сомнения, налог основывается на принуждении. Но из всех техник, которыми располагает государство для реализации своих целей – изъятие имущества, мобилизация людей, конфискация, прямое обязывание к выполнению чего-либо, применение принуждения, налог – это то, что оставляет гражданам больше всего свободы». Налог предполагает минимально необходимое вмешательство в экономическую деятельность в рамках, строго очерченных законом. В связи с этим конституционно-правовое требование минимизации государственного вмешательства в дела частных лиц приводит к тому, что в современных условиях налог превращается в основное средство, с помощью которого осуществляется материальное обеспечение реализации задач и целей государства.

Кроме того, налог способен также выступать как «средство стимулирования к совершению или не совершению некоторых действий, не обязывая к определенному выбору»^[38]. Практика использования регулирующих налогов является в настоящее время повсеместной^[39]. Налоговое право, таким образом, позволяет (при всей обязательности его норм, обеспеченности их принуждением) воздействовать на поведение экономически (и юридически) независимых субъектов без прямого вмешательства в их внутренние дела, не прибегая к оценке уместности (целесообразности) их действий. В то же время «ни в одной другой отрасли права юридическое отношение между государством и гражданином не является таким четко очерченным, как с материальной, так и с формальной точки зрения»^[40].

Перечисленные моменты, проявляющиеся как в значении налогового права для реализации публичных целей государства, так и в особенностях воздействия этой отрасли на поведение экономических агентов, выделяют ее среди других отраслей публично-правового цикла, свидетельствуют о ее юридическом своеобразии.

* * *

Отмеченные выше факторы (предпосылки) обусловливают в своей совокупности формирование широкой сферы общественных отношений – налоговых отношений, регулируемых нормами одноименной отрасли российского права. Регламентируя указанные отношения, налоговое право призвано обеспечить реализацию определенных функций, важнейшая из которых – распределение среди членов общества бремени публичных расходов. Обеспечение выполнения данной функции не может быть возложено ни на одну другую отрасль российского права. Наличие собственной функции и предмета правового регулирования является основой для формирования специфического метода налогово-правового регулирования, а также налогово-правовых принципов, категорий и особых юридических конструкций. Все это создает объективную основу для становления целостной, относительно автономной системы налогового права. Кроме того, необходимость четкого применения налогово-правовых норм, а также выполнения таких общепризнанных правил, как определенность, равенство и экономическая обоснованность налогообложения, требует систематизации и кодификации законодательства о налогах и сборах, формирования налогового права как внутренне непротиворечивой, слаженно функционирующей системы.

В российской правовой науке традиционно уделяется большое внимание вопросам системы права. В результате дискуссий, прошедших, в частности, на страницах журнала «Советское государство и право» в 1938–1940, 1955–1957, 1981–1982 гг., а также подготовки многочисленных научных работ, посвященных данной тематике, сформировались общепризнанные критерии для подразделения правовых норм на субинституты, институты, подотрасли и отрасли права (некоторыми выделяются и иные элементы системы права). Реабилитация в современной российской юридической науке деления права на публичное и частное, безусловно, не снимает актуальности отраслевого деления системы права. Более того, думается, что результаты исследований системы права, проведенных в советский период, выработанные за это время четкие подходы оказывают положительное влияние на правотворческий и правоприменительный процесс в настоящее время. В связи с этим вопрос о степени автономии российского налогового права, о его месте в системе права в целом должен быть рассмотрен именно в аспекте анализа системообразующих факторов налогового права (функции и предмет правового регулирования), а также основных признаков юридического своеобразия данного правового образования (метод регулирования, принципы, категории, иные юридические конструкции). Однако предварительно целесообразно остановиться на подходах европейских ученых к раскрытию проблем природы налогового права и его автономии.

Глава 2
Подходы к проблеме автономии налогового права в европейской юридической науке

Исследование проблем налогообложения имеет давнюю историю. В период правления в Риме династии Северов (начало III в. н. э.) впервые начинают на системном, научном уровне разрабатываться те области права, которые почти не затрагивались ранее, появляются работы по фискальному праву, среди которых есть сочинения и таких крупнейших юристов той эпохи, как Ульпиан и Павел^[41]. Однако формирование налогового права как самостоятельной отрасли права и особой области научных изысканий связано с кардинальной трансформацией природы налога, произошедшей в индустриально развитых государствах в начале ХХ в.^[42] Этот процесс обусловлен тем, что на рубеже XIX–XX вв. в силу объективных причин происходит постепенный отход от классических либеральных концепций государства, согласно которым его функции должны ограничиваться поддержанием общественного порядка, обороноспособности страны, организацией судебной системы. Обретают характер общепризнанных идеи о необходимости активного государственного вмешательства в общественную жизнь, в том числе в социальную сферу. Под влиянием этих идей постепенно происходит изменение роли государства в обществе, что, в свою очередь, не могло не сказаться на подходах к определению сущности налога. На смену концепции налога как платы за государственные услуги приходит концепция, которую можно выразить тезисом: «налог – это социальный долг». Она основана на учете налогоспособности плательщика, а не размера тех благ, которые он (плательщик) способен получить от государства. Кардинальное изменение природы и функций налога отражает новую роль государства, уже не вписывающегося в классические конструкции частного права.

Действительно, индустриально развитые европейские государства – публичные образования, призванные защищать частную собственность, превращаются в организации, производящие ее изъятие у субъектов частного права без равноценного возмещения и компенсации. Размер налоговых взиманий в новых условиях может никак не соизмеряться со стоимостью оказываемых конкретным категориям плательщиков государственных услуг. Учет в целях налогообложения имущественного положения плательщика, его налогоспособности нередко означает введение не только пропорциональных, но и прогрессивных налогов, что по существу ведет к наделению государства функциями по перераспределению собственности среди членов общества. Указанные изменения вызывают конфликт основных положений формирующегося «нового» налогового права (как юридической формы организации налогообложения в индустриально развитых странах) с базовыми принципами правовых систем европейских государств и, в первую очередь, с принципами частного права.

Таким образом, изначально проблема так называемой автономии налогового права порождается не столько факторами, связанными с организацией системы права, сколько социально-политическими причинами. В связи с этим французский ученый М. Бувье подчеркивает: «Вопрос об автономии налогового права заслуживает пристального внимания … поскольку он по существу затрагивает проблему истинной социальной цели…» государства. Эта проблема, по мнению автора, является не только правовой, но еще и политической; споры о природе налогового права, развернувшиеся в начале ХХ в., были вызваны столкновением налогово-правовой доктрины, находящейся в процессе своего становления, с антифискальной идеологией^[43]. Другой французский автор Ж.Ж.Бьенвеню полагает, что в значительной степени соответствующая дискуссия была обусловлена «опасениями цивилистов по поводу вмешательства налогового права государственнического (этатистского), по своей сути, способного разрушить установления частного права»^[44].

Итак, конфликт (противоречия) налогового права с положениями частного права, а также других отраслей послужил одним из первых толчков, вызвавших дискуссии среди европейских ученых по поводу особого положения налогового права в правовой системе, его автономии. Эти дискуссии с той или иной степенью интенсивности продолжались на протяжении всего ХХ века (нет однозначного решения этой проблемы и в настоящее время). Начало соответствующих дискуссий связывается с первыми попытками систематизации и кодификации «нового» налогового законодательства. Как отмечает итальянский ученый Н. Д’Амати, «определяющим для выработки дисциплины налогового права стал вклад немецкого законодательства … Разработка налогового права восходит к периоду, который непосредственно последовал за Первой мировой войной, когда в Германии с целью систематизации юридических норм, входящих в сферу этой отдельной отрасли, был обнародован Reichab-gabenordnung»^[45] (далее – R.A.O.). «Тщательно классифицируя конкретные юридические ситуации, R.A.O. позволил, действительно, создать систематизированный теоретический корпус – Steuerrecht (а именно – налоговое право); произведение высокой юридической инженерии…»^[46]. Во Франции начало обсуждения проблемы автономии налогового права связано с постановлением Государственного Совета Франции от 21 января 1921 г.^[47] по отдельным вопросам противоречия норм налогового и коммерческого права. В юридической доктрине Франции тезис об автономии налогового права был выдвинут в 1928 г. Л. Тротаба^[48].

Одновременно с концепцией автономии налогового права получает развитие и принцип его «реализма» (или согласно другой терминологии – «прагматизма», или также «экономического рассмотрения»). Представитель французского правительства в Государственном Совете Франции Корнель выразил этот принцип следующим образом: «Фискальный закон есть закон, предназначенный определить объект налогообложения … таким, каким он предстает в действительности, не утруждая себя выявлением того, как он квалифицируется с точки зрения права»^[49]. По данной проблеме в литературе также отмечается, что «…налоговое право ограничивается …констатацией существования объекта налогообложения, не проявляя интереса к тому, законным или незаконным является характер его происхождения: лицо, которое занимается незаконной медицинской деятельностью или проституцией, будет также обложено налогом на доход»; или, например, указывается, что государство в целях обеспечения публичного интереса и правильного определения базы налогообложения способно исходить при квалификации гражданско-правовой сделки из ее истинного характера, игнорируя ту правовую форму, которую пытались ей придать участники сделки^[50]. «Реализм» («прагматизм») налогового права рассматривался как одно из наиболее практически значимых проявлений автономии налогового права, поэтому данный вопрос вызывал и продолжает вызывать много споров в зарубежной науке^[51].

На сегодняшний день нельзя сказать, что сущность автономии налогового права и его «реализм» трактуются в европейской юридической науке единообразно. Напротив, диапазон точек зрения на этот вопрос чрезвычайно широк (начиная от полного отрицания этого феномена и заканчивая возведением «принципа автономии» в универсальный метод разрешения любых юридических коллизий, возникающих при применении налогово-правовых норм)^[52]. Однако на наш взгляд, можно выделить несколько основных подходов к этой проблеме, имеющих определенную поддержку в научной среде. Начнем анализ с позиций, сформулированных на ранних этапах развития дискуссии, обоснованность которых в настоящий период, по нашему мнению, выглядит наименее убедительной.

1. Концепция автономии налогового права отвергается; налоговое право рассматривается как обособленная часть административного права. Рассмотрение налогового права в качестве части административного права характерно для налогово-правовой доктрины Швейцарии. Так, в работе Э.Блюменштайна «Система налогового права» (переработанной и переизданной после смерти автора П. Лохером) отмечается, что «…в правовой системе налоговое право относится к публичному праву. Оно входит в административное право, поскольку последнее создает основу для обеспечения общественных финансовых потребностей и регулирует деятельность публичных органов власти». «Конечно, – отмечают авторы, – в юридической науке пытались изучать налоговое право как самостоятельную правовую материю или определить его как составную часть так называемого финансового права, которое наряду с налогом регулировало бы и другие публичные сборы, а также государственные финансовые средства. Но связь налогового права с государственным управлением, тем не менее, столь существенна и тесна, что она не оправдывает подобного отторжения»^[53].

Авторы другой работы по швейцарскому налоговому праву также полагают, что «правовые нормы, которые регулируют обязанности по уплате налогов (налоговое право), образуют составную часть административного права. Оно включает в себя все нормы, регулирующие публично-правовые отношения между государством и индивидуумом, которые не относятся к общему уголовному праву или к конституционному праву. В рамках административного права налоговое право относится к нормам, регулирующим государственное вмешательство (Eingriffsverwaltung)»^[54]. Таким же образом Ж.-М. Ривье, профессор университета Лозанны (Швейцария), полагает, что «налоговое право понимается как совокупность норм права, регулирующих отношения по поводу налога… Оно является разделом административного права и регламентирует отношения между публично-правовыми образованиями, т. е. конфедерацией, кантонами или местными общинами, и частными лицами, физическими или юридическими»^[55].

Налоговое право рассматривается как часть административного права и в некоторых трудах итальянских ученых. При этом достаточно распространенной для итальянской юридической науки является точка зрения, согласно которой институты, включаемые в финансовое право, разнородны. Ее сторонники полагают, что системный подход помогает выделить в качестве целостного правового образования только ту часть финансового права, которая касается налогообложения^[56]. Нормы этой части финансового права довольно легко объединяются в единую систему, поскольку они регулируют четко определенный материал: «налоговое юридическое отношение («rapporto giuridico tributario»), от его возникновения до реализации»^[57]. Вычленив, таким образом, налоговое право из сферы финансового права, некоторые представители итальянской налогово-правовой доктрины рассматривают его, тем не менее, как часть административного права. Например, Л. Растелло определяет налоговое право, как «комплекс институтов и принципов административного права, регулирующих отношения между публичными учреждениями и пассивными субъектами налогообложения», добавляя к этому, что данная формулировка показывает принадлежность налогового права к административному праву^[58]. Подход Л. Растелло не получает поддержки в научных исследованиях последнего времени^[59].

Подчеркнем, что в основе всех концепций, трактующих налоговое право в качестве обособленной части административного права, лежит, в конечном счете, тезис о «всеохватывающей роли» административного права, призванного урегулировать все многообразие государственной управленческой деятельности. Не вдаваясь в дискуссию по поводу обоснованности данного тезиса в целом, отметим, что уже сама по себе конструкция налогового юридического отношения, обязательственного по своей природе (разрабатываемая, в том числе, и сторонниками вышерассмотренных научных направлений – Э. Блюменштайном, А. Д. Джаннини, Л. Растелло и др.)^[60], никак не вписывается в систему управленческих отношений. Другим базовым положением указанных концепций налогового права является идея о наличии четкой грани между публичным и частным правом, позволяющей всегда вычленить все проявления административно-правовой природы из сферы частного права. Очевидно, что в современной правовой реальности эта схема никак не может отражать фактическое положение вещей, особенно в области налогообложения. По этой причине в работах зарубежных авторов последнего времени справедливо указывается на невозможность принятия «юридических построений», которые, по существу, используя искусственные механизмы, намереваются включить в одну дисциплину (дисциплину административного права) «всю юридическую вселенную, подчиняя ей те отрасли, которые сформировались объективно»^[61].

К отмеченному выше следует добавить и то, что трактовка налогового права как подразделения административного права затушевывает и не позволяет надлежащим образом оттенить интенсивные связи налогового права с конституционным и особенно бюджетным правом. При этом происходит необоснованное сужение сферы компетенции налогово-правовой науки, из которой изымаются вопросы принятия налогового закона, т. е. установления и введения налога (сбора), следовательно, нарушается координация между проблемами взимания налога и отражения налоговых доходов в бюджете.

2. Налоговое право рассматривается как обособленная часть финансового права. Попытки обосновать автономию финансового права как целостной отрасли, рассматривая налоговое право в качестве ее элемента, предпринимались, в частности, представителями неаполитанской налогово-правовой школы Италии, среди которых можно выделить Дж. Аббамонте и Г. Ингроссо^[62]. Так, Г. Ингроссо обращает внимание на то, что «совокупность функций государства, объектом которых являются финансы, составляет его финансовую деятельность». Эту деятельность государство и иные публично-территориальные образования осуществляют посредством собственных органов («устройство финансовых служб»), особыми способами и в особых формах («формальный характер финансовых актов»). Наконец, отношения, которые инициируют эти органы, с одной стороны, между государством и иными публично-территориальными образованиями, обладающими финансовым суверенитетом, а, с другой стороны, физическими и юридическими лицами, которые находятся на территории государства … («материальное право»), являются именно юридическими отношениями^[63]. Таким образом, указанный автор выделяет три основных раздела финансового права: нормы об устройстве финансовых служб государства, нормы о форме и содержании финансовых актов и собственно материальное финансовое право.

Другой представитель рассматриваемой научной школы Дж. Аббамонте предлагает, исследуя основы финансового права, исходить лишь из некоторых основных понятий и, в частности, базового понятия финансового права – «публичное учреждение» («ente pubblico»), которое он определяет как «институт, выражающий собой организацию определенного социального организма»^[64].

В целом данные подходы к проблеме налогового и финансового права в зарубежной науке не нашли существенной поддержки, поскольку все-таки не позволили привести в систему правовые институты, включаемые в финансовое право. Н. Д’Амати пишет по этому поводу: «… в экономическом плане никто не подвергает сомнению единство и логическую связанность положений финансовой науки». Однако «совершенно ясно, что проблему единства и автономии финансового права нельзя решить только посредством выявления некоторых всеобщих принципов, поскольку речь идет о проблеме системного характера, которая касается критериев, позволяющих свести в органичную, логическую модель комплекс институтов, составляющих публичные финансы»^[65]. Впрочем, данное замечание можно адресовать и самому цитируемому автору (Н. Д’Амати), когда он, обосновывая объективное единство финансового права, в качестве его системообразующего и объединяющего фактора называет финансовый закон (закон о бюджете)^[66]. Заметим, что финансовый закон (закон о бюджете) имеет черты нормативного правового акта комплексного характера, в котором наряду с нормативными закрепляются нередко и индивидуальные предписания^[67]. Подобный ежегодно принимаемый правовой акт не может быть положен в основу системы отрасли права. Таким образом, Н. Д’Амати, на наш взгляд, также не удается обнаружить фундаментальных положений, принципов и категорий, которые бы свидетельствовали о возможности системного построения единой отрасли финансового права.

Несколько иначе трактует финансовое право другой представитель итальянской юридической науки Ф. Маффедзони, определяя его как «комплекс норм, регулирующих получение поступлений публичными образованиями («Enti pubblici»)»^[68]. Из данной дефиниции видно, что ученый в значительной степени отождествляет предметы регулирования финансового и налогового права, так как для юридической науки Италии характерна широкая трактовка налогового права. Данная отрасль определяется не собственно как «право о налоге» (diritto delle imposte), а как отрасль, регламентирующая все виды принудительных взиманий в пользу публично-территориальных образований (diritto tributario)^[69].

При рассмотрении анализируемых концепций следует учитывать, что само понятие и состав финансового права (в тех странах, в которых оно выделяется в системе права) подчас трактуются различным образом. В результате встречаются подходы, в рамках которых выделение в правовой системе отрасли финансового права не сопровождается включением в его состав налогового права. В частности, в некоторых работах французских авторов имеет место фактическое отождествление финансового права с системой правовых норм, регулирующих бюджетные отношения^[70], или, например, в Великобритании отдельные авторы именуют финансовым правом отрасль, регулирующую финансы частных корпораций^[71].

3. Автономией налогового права называется свойство данной отрасли, определяющее ее особое и даже исключительное положение в системе права, независимость от общих принципов как частного, так и публичного права. Данный подход к проблеме автономии был предложен, в частности, отдельными представителями французской налогово-правовой доктрины. В таком виде этот тезис, например, был выдвинут уже упоминавшимся ранее французским ученым Л. Тротаба. В настоящее время он (подобный подход) не имеет широкой поддержки^[72]. Суть данной точки зрения состоит в следующем: «Налоговое право появилось … как совокупность правовых предписаний относительно налога. Эта совокупность юридических правил применяется по отношению к лицам и их имуществу, уже «принадлежащим юридическому миру», а значит уже определенным и квалифицированным законом. Такая ситуация порождает фундаментальную проблему: она связана со значением и сферой распространения налогового закона. Каким образом этот закон должен реализовываться в случае противоречия с другими законами, которые царствуют в юридическом мире, в котором данный налоговый закон появляется?» «Чтобы разобраться в этой проблеме, – полагают Л. Тротаба и Ж. Котре, – нужно вспомнить, прежде всего, что каждая специализированная отрасль права стремится к самоорганизации оригинальным способом, к выработке вокруг ряда основных положений, состоящих из нескольких фундаментальных принципов, своих правил и специфических норм. Когда какая-нибудь отрасль основывается, таким образом, на собственных правилах, говорят, что она является автономной… Что касается степени влияния на практику отраслевой автономии, то она проявляется в том, что юридическая ситуация может быть урегулирована, с точки зрения автономной дисциплины, иначе, чем с точки зрения любой (всякой) другой дисциплины, и даже того, что называют общим правом»^[73]. Подчеркнем, в этой части позиция французских ученых выглядит убедительной, поскольку они основывают предлагаемую ими концепцию автономии налогового права на критериях объективного характера: природе налога, сфере регулирующего воздействия налогового законодательства, особых налогово-правовых принципах, юридическом своеобразии указанной отрасли.

Вместе с тем сторонники рассматриваемого подхода допускают преувеличение роли автономии налогового права, что приводит к необоснованному игнорированию принципов, содержащихся в других отраслях, а также принципов, имеющих конституционно-правовое значение. В частности, Л. Тротаба и Ж. Котре пишут: «Доминирующее правило – это то, что налоговый закон не рассматривает ситуации как ситуации юридические, но как фактическое состояние дел. Когда он (налоговый закон) использует юридический термин, чтобы квалифицировать те или иные фактические обстоятельства, из этого со всей необходимостью не вытекает, что этот термин должен быть взят в юридическом смысле, какой он может иметь, например, в гражданском или коммерческом праве. Каждая проблема должна, следовательно, решаться исходя из фактических обстоятельств, на основании налогового закона, учитывая налоговый климат, если можно так сказать, в котором эта проблема возникла, так как налоговое право предстает как объективно независимое от других юридических дисциплин»^[74]. И также отмечается: «… юридическая квалификация (ситуаций, фактов. – Д. В.), даваемая фискальным законом, естественным образом безразлична («naturellement indifférente») к положениям других законов. Именно данное обстоятельство, – заключают свои рассуждения цитируемые авторы, – выражает автономию налогового права»^[75].