Сергей Юрьевич Шаповалов
Энциклопедия по НДПИ. Том I
4. Закрыт ли перечень видов ДПИ в статье 337 НК РФ?
В п. 2 ст. 337 НК РФ перечислены виды ДПИ, а также названы конкретные ДПИ. Виды ДПИ, как правило, соответствуют группам (группировкам) ДПИ, перечисленным в подпунктах п. 2 ст. 337 НК РФ. Исключение, на наш взгляд, образует лишь подп. 4, который перечисляет сразу четыре вида ДПИ.
Конкретные ДПИ наполняют эти группы (группировки). Группировка «товарные руды черных металлов» содержит железо, хром и марганец. А группа «горно-химическое сырье, содержащее металлы» включает апатит-штаффелитовые, апатит-магнетитовые и маложелезистые апатитовые руды.
Некоторые группы (группировки) содержат оговорку, что приведенные в НК РФ перечни образующих эти группы ДПИ являются открытыми. Например, группа «горнорудное неметаллическое сырье» заканчивается словами «другие полезные ископаемые, не включенные в другие группы». Перечень ДПИ группы «неметаллического сырья, используемого в основном в строительной индустрии» закрывает формулировка «другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии». Но у некоторых групп перечень не предусматривает никакой открытости.
Из этого можно сделать следующие выводы:
– НК РФ исчерпывающим образом перечисляет группы ДПИ.
– НК РФ не исчерпывающим образом перечисляет ДПИ – некоторые непоименованные в НК РФ ископаемые могут быть признаны ДПИ, если соответствуют какому-либо виду (группе) ДПИ, перечень которого открыт.
Открытыми группами следует признать:
– товарные руды цветных металлов
– МКР
– горно-химическое неметаллическое сырье
– горнорудное неметаллическое сырье
– попутные компоненты
– неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии
– камнесамоцветное сырье
– промышленные воды
– сырье радиоактивных металлов.
Если обнаружится непоименованное в НК РФ полезное ископаемое, которое нельзя отнести ни к одной из этих групп, то это ископаемое не должно признаваться ДПИ.
Наличие в подп. 5 п. 2 ст. 342 НК РФ указания «иные полезные ископаемые, не включенные в другие группировки» не опровергает этот вывод, поскольку в данной норме речь идет не о группировках из п. 2 ст. 337 НК РФ, а о группировках из ст. 342 НК РФ. И логика тут следующая: если какое-либо ископаемое, предусмотренное п. 2 ст. 337 НК РФ прямо или косвенно, забыто в ст. 342 НК РФ, то ставка для него будет равна 6%. Но если непоименованное в НК РФ полезное ископаемое нельзя отнести ни к одной из групп из п. 2 ст. 337 НК РФ, то это ископаемое не должно признаваться ДПИ, и никакая ставка НДПИ к нему применяться не должна.
5. Что такое специальные виды добычных работ
Как было отмечено в статье «Что такое ДПИ для целей НДПИ», в п. 3 ст. 337 НК РФ предусмотрено еще одно определение ДПИ:
3. Полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).
Используемый в этом пункте термин «специальные виды добычных работ» больше ни в каких нормативно-правовых актах не встречается, что на практике приводит к его неверному пониманию.
Как следует из цитаты, законодатель признает результат применения специального вида добычных работ ДПИ, то есть объектом обложения НДПИ.
Оговорить это отдельно законодатель захотел, как нам кажется, из-за того, что из классического определения ДПИ, приведенного в п. 1 ст. 337 НК РФ, вытекает, что ДПИ – это результат добычи, а не переработки. Но при этом даже в указанном классическом определении запрещена не любая переработка, а лишь та, что приводит к созданию продукции обрабатывающей промышленности.
Особенность специальных видов добычных работ в том, что они обязательно используют переработку, но ее результат относится к продукции добывающей промышленности. Выходит, что и без п. 3 ст. 337 НК РФ можно было бы обойтись: классическое определение охватывает и те ДПИ, которые получены с помощью специальных добычных работ.
Задвоение норм произошло, вероятно, по той причине, что изначально классическое определение ничего не говорило про переработку и не могло охватить случаи из п. 3 ст. 337 НК РФ. Но вскоре после принятия ст. 337 НК РФ законодатель решил ее исправить: переделать определение полезного компонента МКР. И если изначально в ст. 337 НК РФ оговорка про переработку относилась только к полезным компонентам МКР, то в новой редакции она стала относиться ко всем ДПИ. При этом определение специальных видов добычных работ из НК РФ не убрали – так и возникло задвоение.
Что интересно, спустя несколько лет Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ истолковал оговорку о переработке так, что ее надолго стали воспринимать как запрещающую всякую переработку. Отсюда, к примеру, и споры про строительный щебень. Позже практика отошла от того, что результат переработки минсырья однозначно не может быть ДПИ.
Хотя смысла в существовании нормы о специальных видах добычных работ вроде не имеется, ответим на некоторые вопросы, с ней связанные.
– Специальные виды добычных работ делятся на две группы: являющиеся таковыми по своей природе и признанные таковыми лицензией.
– Первые узнать очень просто. Извлечение полезного ископаемого из недр (ключевое слово) соединено с его одновременной переработкой. Например, если вместо извлечения руды происходит растворение прямо в недрах ценного компонента руд и извлекается только этот компонент в растворе, а руда остается в недрах. Еще пример: при гидравлической разработке россыпного месторождения из недр извлекаются не пески, а пульпа (обводненные пески). А вот последующую переработку растворов и пульпы правоприменительная практика не включает в добычу, поскольку эти процессы не одномоментны с поднятием ДПИ на поверхность.
– Случаи специальной добычи из второй группы также основаны на переработке, но извлечение происходит не из недр, а из других объектов разработки, в связи с чем требуется наличие добычной лицензии, чтобы такое извлечение можно было бы квалифицировать как добычу. Без лицензии это будет просто переработка, а не специальный вид добычных работ. Но это теория, а на практике суды, можно сказать, отменили вторую группу специальных способов добычи, поскольку не поняли, как лицензия должна определять, что добыча ведется специальным видом добычных работ. Они пришли к выводу, что лицензия должна содержать такие слова. Только они не учли, что Роснедра никогда не выдавали лицензий с такими формулировками и выдавать не должны, ибо наличие добычной лицензии уже значит, что по ней ведется добыча, а не переработка. Поэтому вполне достаточно в лицензии определить, что добывается или как, чтобы понять, используются ли специальные виды добычных работ в данном случае. Например, если лицензия выдана на техногенное месторождение – лежалый хвост обогатительной фабрики. Здесь ДПИ будет получаться путем переработки хвостов, и нет другого способа что-либо из хвоста получить. Соответственно, и без прямых разъяснений понятно, что в данном случае мы имеем специальный вид добычных работ. Но, повторим, суды решили иначе6.
– Отдельный вопрос, какой продукт надо признавать ДПИ? Скажем, при добыче руды открытым способом ДПИ – это руда, а при подземном выщелачивании руда не извлекается из недр – извлекается раствор. Но где мы видим растворы в п. 2 ст. 337 НК РФ? Вот тут-то и открывается возможный смысл того, почему законодатель решил не исключать норму п. 3 из ст. 337 НК РФ: в п. 2 дается перечень ДПИ для целей определения из п. 1, а п. 3 предполагает, что могут существовать и иные, непоименованные в п. 2, ДПИ.
